Новости звезд
Использование современных управленческих моделей в технологии бюджетирования. Бюджетирование и планирование
Евгений Пушкарев
ГК «Современные технологии управления»
В настоящее время спрос на услуги разработки и внедрения систем бюджетного управления неуклонно растет. Вместе с тем, многие топ-менеджеры, в общих чертах представляющие «внешние» компоненты подобных систем — наличие нескольких взаимосвязанных бюджетов, интеграция с системами бухгалтерского и оперативного учета, использование средств автоматизации и т. п. , — не всегда могут объективно оценить соотношение между затратами времени и средств на внедрение и эксплуатацию системы и отдачу от получаемой информационной поддержки принятия решений.
Зачастую необходимо проводить разработку и запуск системы бюджетного управления в сжатые сроки с тем, чтобы максимально быстро получить первые результаты, выражающиеся в повышении прозрачности формирования финансовых результатов и в повышении управляемости фирмой. Залогом оптимального соотношения затрат на постановку бюджетирования и получаемых экономических и организационных эффектов является выбор оптимальной модели бюджетного управления именно на этапе постановки задачи.
Наиболее часто описывается комплексная модель бюджетирования, описывающая ряд функциональных бюджетов, которые оценивают выходы основных процессов предприятия: закупки, производства, продаж, расчетов и т. п. , также присутствуют бюджеты операционные, измеряющие вклад каждого центра финансовой ответственности (ЦФО) в конечный финансовый результат. Данные данных двух групп бюджетов консолидируются в три сводных бюджета предприятия — бюджет доходов и расходов (БДР), бюджет движения денежных средств (БДДС) и бюджет по балансовому листу (ББЛ). Таким образом, необходимым условием для корректного формирования сводных бюджетов является охват функциональными и операционными бюджетами всех областей деятельности и подразделений, то есть учет всех операций, оказывающих влияние на начисление доходов и расходов, а также на движение денежных средств и прочих активов и соответствующих им обязательств.
Вместе с тем, практика показывает, что подавляющее большинство предприятий не готово сразу переходить на комплексную модель бюджетирования по ряду причин, поэтому необходимо выбирать другие модели, которые позволят сфокусироваться на тех областях деятельности, которые требуют особенно пристального внимания со стороны управленцев.
Бюджетная структура предприятия определяется тремя основными факторами:
- Требованиями, предъявляемыми со стороны руководства предприятия;
- Спецификой хозяйственной деятельности предприятия;
- Структурой управления предприятия (будущей финансовой структурой).
Под требованиями со стороны руководства понимаются требования по составу, детализации и периодичности процедуры бюджетирования. Бюджетная структура должна отражать те области хозяйственной деятельности, контроль за которыми является обязательным для регулярного менеджмента, т. е. быть минимально достаточной для успешного управления предприятием.
При этом к бюджетной структуре предъявляются также требования детализации и достоверности содержащейся в ней информации. Чем выше эти требования, тем более полной должна быть бюджетная структура, т. е. охватывать все направления хозяйственной деятельности. Полностью достоверной информацией обладает только комплексная модель бюджетной структуры, а наиболее детальной и достоверной — индивидуальная комплексная модель бюджетной структуры (см. ниже).
Специфика хозяйственной деятельности предприятия предполагает индивидуальный подход к разработке функциональных бюджетов. Не существует единой (базовой) для всех типов предприятий и направлений хозяйственной деятельности бюджетной структуры. Традиционные бюджетные структуры, как правило, составлены на базе типовых промышленных или коммерческих предприятий, и, к примеру, для финансово-кредитных организаций, строительных или жилищно-коммунальных предприятий они не подходят.
Исходя из практики разработки и внедрения систем бюджетного управления, можно выделить следующие бюджетные модели:
- Индивидуальная модель комплексного бюджетирования;
- Универсальная бюджетная модель;
- Бюджетирование отдельных областей деятельности;
- Бюджетирование финансовых потоков;
- Бюджетирование товарно-материальных потоков.
1. Индивидуальная модель комплексного бюджетирования
Главная особенность комплексного бюджетирования — предварительное построение процессной модели деятельности предприятия, с последующей привязкой формируемых функциональных бюджетов к результатам (выходам бизнес-процессов). Данная модель будет являться сугубо индивидуальной, учитывающей особенности производственно-финансовой деятельности каждого предприятия. Можно с уверенностью сказать, что подобный подход применим для компаний любого профиля деятельности, даже для некоммерческих организаций.
Преимущества комплексного бюджетирования:
- Фокусировка на особенностях предприятия;
- Получение необходимой детализации плановых и фактических показателей;
- Охват всех областей деятельности;
- Главный недостаток данной модели — длительный срок разработки, и, как следствие, высокая стоимость и риски в достижении результата.
2. Универсальная бюджетная модель
Данная модель так же, как и комплексная, охватывает все предприятие, однако является более простой с точки зрения разработки и функционирования. Первым шагом в разработке бюджетной структуры является определение перечня статей БДР и БДДС, а также формирование финансовой структуры, исходя из объема финансовых полномочий подразделений предприятия (управление доходами, расходами, прибылью и т. п.). Затем происходит сопоставление статей сводных бюджетов и ЦФО, то есть создаются операционные БДР по каждому центру ответственности. В том случае, если ЦФО могут управлять платежами в рамках своей деятельности, то также формируются операционные БДДС. Сумма финансовых результатов и чистых денежных потоков по элементам финансовой структуры дает соответственно финансовый результат и чистый денежный поток соответственно в целом по организации.
Преимущества универсальной модели:
- Высокая скорость разработки и внедрения, особенно для многопрофильных предприятий или для групп компаний с большой диверсификацией по выпускаемой продукции;
- Возможность относительного простого учета внутреннего оборота;
- Быстрота планирования и консолидации фактических данных.
Недостатком является отсутствие функциональных планов (или их ведение в других документах), что иногда мешает взвешенной оценке планов предприятия по основным функциональным областям.
3. Бюджетирование отдельных областей хозяйственной деятельности
Модели бюджетирования отдельных областей хозяйственной деятельности являются наиболее простыми, их цель — предоставить руководству предприятия информацию об актуальных для контроля областях деятельности предприятия. Такие модели могут содержать от одного до нескольких натуральных или натурально-стоимостных бюджетов. Для коммерческих и производственных предприятий, такими бюджетами традиционно являются бюджеты продаж и производства.
Например, бюджетирование коммерческой деятельности:
Или, бюджетирование производственной деятельности:
Преимуществами таких бюджетных моделей являются:
- Быстрое и недорогое внедрение, позволяющее в короткие сроки получить контроль над наиболее актуальными областями деятельности;
- Эффективное функционирование модели, за счет небольшого числа бюджетов и простоты связей между ними.
К недостаткам данных модели можно отнести:
- Из-за ограниченности моделей нет возможности учесть все влияющие на неё факторы (к примеру, недостаточное финансирование может привести к невыполнению плана производства и т. д.);
- Как следствие, низкая достоверность и результативность бюджетов.
4. Бюджетирование финансовых потоков
Данная модель бюджетирования является, пожалуй, самой распространенной в России. Это обусловлено следующими её преимуществами:
- Высокая скорость внедрения, за счет небольшого количества бюджетов и связей между ними;
- Как следствие, относительно низкая стоимость внедрения;
- Данная модель особенно подходит для растущей российской экономики, когда управление ликвидностью более актуально, чем управление рентабельностью или стоимостью.
Таким образом, по соотношению цена / результат, данную модель можно рекомендовать к применению в условиях развивающегося рынка, когда на первое место выходит ликвидность, а доходность не требует оперативного контроля.
Результирующим бюджетом данной модели является Бюджет Движения Денежных Средств (БДДС). Цель его составления — управление платежеспособностью (ликвидностью) предприятия.
БДДС отражает движение денежных средств (денежного потока) по видам денежных средств и направлениям их движения.
Структура БДДС позволяет планировать, учитывать и анализировать денежные потоки в разрезах:
- Направленности денежных потоков;
- Структуры выплат и поступлений по направлениям их движения;
- Объёмов выплат и поступлений (совокупных, по группам статей и по отдельным статьям);
- Промежуточных и итоговых результатов (разницы между поступлениями и выплатами);
- Остатков денежных средств.
Схематично формирование денежного потока (cash-flow) за период выглядит так:
5. Бюджетирование товарно-материальных потоков (Управление рентабельностью)
Модель бюджетирования товарно-материальных потоков является более сложной, чем предыдущие бюджетные модели. Однако именно эта модель позволяет управлять наиболее важным для предприятия показателем — прибыльностью/рентабельностью основной деятельности.
Преимуществами данной модели являются:
- Относительно невысокая стоимость и сроки внедрения (по сравнению с комплексной моделью);
- Возможность управления наиболее важным показателем деятельности предприятия — прибылью от основной деятельности, что особенно актуально в средне- и долгосрочной перспективе;
- Возможность эффективного управления основными областями хозяйственной деятельности — продажами, производством и закупками;
- Возможность контроля и управления прямыми и косвенными расходами.
К недостаткам такой бюджетной модели можно отнести следующее:
- недостаточная комплексность, и как следствие, зависимость результатов от неучтенных факторов (финансовых потоков, инвестиционных и прочих расходов);
- финансовые результаты не являются полными и достоверными — не подтверждаются изменением активов и пассивов предприятия (балансом).
Результирующим бюджетом данной модели является Бюджет Основной Деятельности (БОД). Структура БОД раскрывает:
- Структуру (источники формирования) доходов предприятия по основной деятельности;
- Структуру (направления расходования) расходов предприятия по основной деятельности;
- Объемы доходов и расходов (совокупные, по группам статей и по отдельным статьям);
- Разницу (т. е. валовую прибыль или убытки) между доходами и расходами от основной деятельности за период.
Схематично формирование валовой прибыли от основной деятельности выглядит так:
В заключение, хочется отметить, что хотя формально не все модели соответствуют общепринятому понятию бюджетного управления, все они обладают признаками, выделяющими бюджетирование в отдельную управленческую технологию:
- Наличие центров финансовой ответственности (хотя в некоторых случаях всеобъемлющая финансовая структура отсутствует);
- Наличие взаимосвязанных бюджетов, позволяющих планировать деятельность и учитывать факт в одних и тех же разрезах;
- Возможность доработки и оптимизации системы.
Именно выбор оптимальной бюджетной модели на этапе разработки финансовой и бюджетной структур позволит предприятию не только сократить время и затраты, но и получить максимальный результат, выражающийся в повышении прозрачности бизнеса и улучшении финансовых показателей в кратчайшие сроки, а также обеспечить возможность дальнейшего роста и развития системы.
Модель
предназначена для планирования бюджетных показателей
и формирования годового бюджета
производственных предприятий с разбивкой по месяцам.
Для корректного функционирования модели необходимо провести адаптацию для конкретного предприятия, заполнив соответствующие справочники и скорректировав связанные листы.
Зеленые поля предназначены для ввода данных, коричневые поля – кодов классификаторов, желтые поля – расчетные. В модели приведены условные названия готовой продукции, сырья и полуфабрикатов.
Состав модели представлен на листе «Содержание»:
| Схема бюджетирования | ||
| Лист | Содержание | |
| Лист 1 | Классификаторы | Форма ввода используемых классификаторов |
| Лист 2 | Технологические карты 1 | Форма ввода технологических нормативов по прямым материальным затратам по видам продукции и полуфабрикатов и расчета потребности в сырье и полуфабрикатах |
| Лист 3 | Технологические карты 2 | Вспомогательная форма для нормативов прямых материальных затрат на единицу готовой продукции (ГП) |
| Лист 4 | Оборачиваемость в днях и в единицах | Форма ввода и расчета показателей оборачиваемости, отсрочки платежей и т. д. |
| Лист 5 | Реализация продукции | Форма ввода отпускных цен и объемов продаж продукции и расчета показателей бюджета продаж и сметы затрат |
| Лист 6 | Производство готовой продукции | Расчет объема производства, необходимого для выполнения бюджета продаж |
| Лист 7 | Программа производства по центрам ответственности | Расчет программы производства по центрам ответственности (ЦО) |
| Лист 8 | Объем закупок | Форма ввода закупочных цен на сырье и расчета показателей бюджета закупок |
| Лист 10 | Прямые затраты на оплату труда | Форма ввода стоимости трудозатрат на продукцию и расчета прямой заработной платы |
| Лист 11 | Накладные производственные затраты | Форма ввода общепроизводственных расходов (ОПР) по центрам ответственности и расчета всех ОПР предприятия |
| Лист 14 | Административные и коммерческие расходы | Форма ввода общехозяйственных и коммерческих расходов предприятия |
| Лист 15 | Бюджет доходов и расходов по операционной деятельности | Расчетная форма бюджета доходов и расходов (БДР) предприятия и вкладов на покрытие, в т. ч. по видам продукции |
| Лист 16 | Инвестиции | Форма ввода показателей бюджета инвестиций |
| Лист 17 | Финансовая деятельность | Форма ввода показателей бюджета финансовой деятельности |
| Лист 18 | Прогнозный баланс | Расчетная форма прогнозного баланса |
| Лист 19 | Отчет о движении денежных средств косвенным методом | Расчетная форма отчета о движении денежных средств косвенным методом (ДДС к/м) |
- Описание функционала модели
Основой модели служит действующее производственное предприятие. Описание листов модели приведено в примерном порядке их заполнения.
1.1 Лист «Классификаторы» служит для ведения классификаторов, применяемых в модели:
– справочник статей затрат;
– справочник центров ответственности (в модели применяются только центры затрат);
– справочник видов готовой продукции;
– справочник статей инвестиций.
В поля коричневого цвета на последующих листах вносятся коды из листа «Классификаторы» и в соответствии с определенным справочником появляются наименования классификаторов.
При необходимости список классификаторов и их содержание могут быть изменены с соответствующей корректировкой модели.
1.2 Листы «Технологические карты 1 » и «Технологические карты 2 » предназначены для внесения нормативов по списанию сырья и полуфабрикатов в процессе производства. В модели используются два полуфабриката и четыре группы исходного сырья. Технологический процесс содержит три передела, на каждый из которых вносятся нормативы. Количество переделов может быть как больше (до семи), так и меньше. В желтых полях формируются данные по ежемесячному выпуску всей номенклатуры для дальнейшего расчета программы производства и объема прямых материальных затрат на единицу готовой продукции. Формулы на данных листах скрыты.
1.3 В лист «Оборачиваемость » вносятся данные по:
– отсрочкам поступлений и платежей в днях по видам платежей;
– периоду оборота запасов в днях по видам запасов;
– периоду оборота капитальных вложений в днях;
– фактические запасы сырья на начало планируемого года.
Рассчитываются следующие показатели:
– оборачиваемость ДЗ и КЗ, запасов и капвложений на основании данных БДР и баланса;
– нормативные запасы ГП и сырья на основании данных по объему выпуска, закупок и периоду оборота по видам запасов.
1.4 В зеленые поля листа «Продажи » вносятся планируемые объемы продаж по видам готовой продукции, а также базовые отпускные цены и прогноз роста цен по всей номенклатуре помесячно.
После этого рассчитываются:
– прогнозные цены на всю номенклатуру помесячно;
– объемы отгрузок в стоимостном выражении;
– показатели расчетов с покупателями с учетом периода отсрочки платежа, заданного ранее;
– прямые материальные затраты на отгруженную продукцию для дальнейшего расчета БДР (только после расчета закупок).
1.5 Лист «Объемы производства » предназначен для внесения остатков готовой продукции на начало планируемого года и дальнейшего расчета необходимого производства на основании объемов продаж и периода оборота ГП. В результате формируется объемный план производства по видам готовой продукции.
1.6 Затем на листе «Программа производства» проставляются коды центров ответственности, производящие продукцию с указанием производимой номенклатуры. Формируется программа производства в разбивке по центрам ответственности, в том числе и по полуфабрикатам. Для корректного расчета необходимо внимательное заполнение листов «Технологические карты 1 » и «Технологические карты 2 » с тщательной проверкой всех переделов.
1.7 После формирования программы производства формируется бюджет закупок основного сырья. На листе «Закупки сырья » вносятся базовые закупочные цены и прогноз роста цен по видам сырья. На основании программы производства и технологических карт рассчитываются:
– потребность в основном сырье;
– необходимый объем закупок в натуральном выражении с учетом наличных запасов.
– объем закупок в стоимостном выражении;
– показатели расчетов с поставщиками с учетом отсрочек платежа, внесенных ранее;
– прямые материальные затраты на единицу продукции.
1.8 На листе «Расчет зарплаты » после внесения базовых нормативных затрат на оплату труда на единицу продукции и прогноза роста затрат на оплату труда рассчитываются прямые затраты на оплату труда по видам ГП.
1.9 Лист «ОПР » предназначен для внесения общепроизводственных затрат согласно статьям классификатора статей затрат в части расходов на содержание оборудования (РСО) и цеховых расходов в разбивке по ЦО с последующим суммированиям по предприятию в целом. Затраты вспомогательных цехов распределяются на затраты основных цехов согласно базе распределения, принятой в компании (контрольные красные цифры должны обнулиться).
1.10 Лист «Административные и коммерческие затраты » заполняется аналогично по справочнику статей затрат с учетом распределенных на них услуг вспомогательных цехов.
1.11 После заполнения вышеуказанных данных формируется БДР по операционной деятельности на одноименном листе. Рассчитываются вклады на покрытие всех уровней и рентабельность по прямым затратам с учетом РСО и по чистой прибыли от операционной деятельности. По каждому виду продукции рассчитывается его рентабельность по прямым затратам для анализа ассортимента производимой продукции (сегментный отчет по видам ГП).
1.12 На листе «Инвестиции » заполняется план по инвестициям согласно справочнику статей инвестиций. Формируется бюджет инвестиций по направлениям вложений.
1.13 На листе «Финансовая деятельность » вносятся данные по кредитной политике предприятия с внесением данных о долгосрочных и краткосрочных кредитах.
1.14 На листе «Баланс » после внесения всех данных на предыдущих листах и начальных остатков формируется прогнозный баланс предприятия на планируемый период.
1.15 На листе «ДДС косв » формируется бюджет движения денежных средств косвенным методом с расчетом свободного денежного потока.
Резюме
Данная модель охватывает весь процесс планирования для среднего производственного предприятия от плана продаж до сводных бюджетов. При необходимости ее можно дополнить расчетом стоимости бизнеса различными методами, моделью вариантного анализа, системой целевых и контрольных показателей и многими другими функциями.
Методология данной модели может быть реализована как в MS Excel, так и MS Access либо специализированном программном продукте по бюджетированию.
Модель может применяться практически во всех отраслях, где технологический процесс предполагает несколько переделов, несколько видов сырья на входе, сложную рецептуру для изготовления конечной продукции, например – пищевая, нефтехимическая, стекольная, фармацевтическая и т. д. Необходимо помнить, что для каждого конкретного предприятия исключительно важно учитывать его особенности, что легко позволит изменить формат предлагаемой модели.
Модель может стать незаменимым инструментом планирования бюджета компании для специалистов финансово-экономических служб производственных предприятий.
Для скачивания excel-файла необходима регистрация
Афанасьев Александр (эксперт журнала «Финансовый директор»)
Источник: Журнал “Финансовый директор” № 3 (март) 2004 год www.fdir.ru
Финансовые директора утверждают, что система бюджетирования для каждого предприятия в своем роде уникальна, поскольку зависит от его специфики. Как адаптировать теоретические бюджетные модели к потребностям конкретной компании и какие факторы необходимо учитывать при разработке бюджетной модели? Чтобы получить ответы на эти и другие вопросы, мы провели небольшое исследование, в ходе которого опросили финансовых директоров российских предприятий, специалистов консалтинговых компаний и преподавателей ведущих финансовых вузов.
Система бюджетирования любого предприятия представляет собой совокупность взаимосвязанных операционного, инвестиционного и финансового бюджетов1. Операционный бюджет состоит из бюджетов продаж, производства, закупок и др., инвестиционный - из бюджетов капиталовложений, реализации внеоборотных активов, инвестиционных поступлений. В финансовый бюджет обычно включают бюджет движения денежных средств, бюджет прибылей и убытков (бюджет доходов и расходов) и прогнозный баланс. Сводный бюджет, который включает финансовый, операционный и инвестиционный бюджеты, часто называют мастер-бюджетом.
При разработке системы бюджетирования следует учитывать не только виды составляемых бюджетов, но и взаимосвязь между ними, а также последовательность их формирования. Совокупность всех бюджетов и порядок их составления принято называть бюджетной моделью. И если в учебниках бюджетные модели, как правило, схожи, то на практике найти хотя бы два предприятия, у которых бюджетные модели совпадают, довольно сложно.
С чего начать
Как правило, процесс формирования бюджета начинается с составления бюджета продаж. На основании этого бюджета определяется производственная программа предприятия, а также потребность в производственных мощностях, персонале, сырье и материалах, рассчитываются затраты на содержание обслуживающих подразделений. На следующем этапе формируются бюджет себестоимости производимой продукции, бюджет закупок и другие бюджеты, входящие в состав операционного бюджета. На основе данных операционного бюджета создается финансовый бюджет. Классическая бюджетная модель, которая приводится в большинстве публикаций на данную тему, представлена на рис. 1.
На первый взгляд, предложенная модель достаточно универсальна, однако ее придется адаптировать с учетом специфики работы компании. Рассмотрим, какие же факторы влияют на бюджетную модель компании.
Факторы, влияющие на бюджетную модель компании
Можно выделить основные факторы, которые делают систему бюджетирования каждого предприятия уникальной:
Личный опыт
Андрей Краснопольский, директор по консалтингу компании «Консультационная группа «АТК» (Москва)
Бюджетная модель компании зависит от ряда факторов. Во-первых, важны отраслевое направление и специфика, характерные для определенного вида деятельности. Во-вторых, при построении бюджетной модели необходимо учитывать бизнес-процессы, существующие в компании. И в-третьих, нужно обратить внимание на подходы к управлению специалистов, занимающихся разработкой процесса бюджетирования. Бюджетную модель компании можно сравнить с отпечатками пальцев: на всех есть линии, но рисунок каждого уникален.
Ограничения, влияющие на деятельность компании
Построение бюджетной модели компании должно начинаться с учета наиболее значимых ограничений, определяющих результаты деятельности. К таким ограничениям относят:
Для большинства компаний наиболее значимое ограничение - доступный объем платежеспособного спроса, в соответствии с которым формируется бюджет продаж компании. В этом случае все остальные составляющие мастер-бюджета зависят от бюджета продаж. Но такая ситуация характерна только для так называемого рынка покупателей, где предложение превышает спрос. Для ненасыщенных рынков действуют другие ограничения, к примеру производственные мощности компании или доступность сырья и материалов. На рис. 2 представлена бюджетная модель компании, деятельность которой зависит от возможного объема закупки нефтепродуктов, поэтому планирование деятельности осуществляется на основании бюджета закупок, в то время как бюджет продаж играет второстепенную роль.
На бюджетную модель влияют также требования, предъявляемые собственниками или топ-менеджерами компании, например установленные уровни рентабельности, ликвидности, капитализации и т. д. Иногда эти требования противоречат другим ограничениям. Решение таких проблем может быть различным и зависит от подхода к бюджетированию, принятому в компании.
При планировании «снизу-вверх» бюджетирование осуществляется исходя из имеющихся в распоряжении компании ресурсов. При использовании противоположного подхода («сверху-вниз») на первом этапе планируются финансовые результаты, а затем определяется необходимая интенсивность использования имеющихся у компании ресурсов. При этом может оказаться, что достижение поставленных целей физически невозможно. В связи с этим наибольшее распространение получил комбинированный подход к построению мастер-бюджета компании. По словам Олега Вишнякова, директора по консалтингу консалтинговой компании «Логика бизнеса» (Москва), необходимо найти компромисс между ресурсами (мощностями, персоналом) и целями, поставленными перед компанией. Для этого сначала осуществляется планирование «снизу- вверх», а затем полученные результаты проверяются на соответствие поставленным целям. Если менеджмент компании признает их неудовлетворительными, то операционный бюджет корректируется.
Личный опыт
Дмитрий Шаповалов, директор по экономике и финансам ЗАО «Фроловский электросталеплавильный завод» (г. Фролово, Волгоградская обл.)
В нашей компании значительное внимание уделяется себестоимости выпускаемой продукции. Поэтому окончательно мастер-бюджет компании, в том числе бюджет продаж, бюджет производства и т. д., утверждается только после того, как сформирован удовлетворительный бюджет себестоимости.
Вид деятельности
По мнению Александра Кочнева, генерального директора компании ITeam (Москва), «бюджетная модель во многом зависит от вида деятельности компании. И если финансовая часть мастер-бюджета одинакова для всех предприятий, то состав операционных бюджетов и существующие между ними взаимосвязи будут серьезно различаться в зависимости от того, для какого предприятия - производственного, торгового и т. д. - построена бюджетная модель». Например, планировать деятельность торговой компании, в которой отсутствует производство, значительно проще, чем промышленного предприятия, обладающего наиболее полным набором бизнес-процессов. Бюджетная модель торговой компании представлена на рис. 3.
Бюджетная модель предприятий, оказывающих различные услуги, как и бюджетная модель производственных предприятий, может включать бюджет производства, бюджет закупок сырья и материалов и т. д. Принципиальное различие бюджетных моделей таких компаний заключается в том, что в сфере услуг планирование нередко приходится осуществлять в разрезе проектов, то есть создавать для каждого проекта весь набор бюджетов.
Стратегические цели
По мнению опрошенных нами экспертов, если у компании нет четко выработанных стратегических целей, то ее система бюджетирования не будет эффективной. Поэтому перед тем как создавать бюджетную модель, руководство должно четко определить цели и показатели, характеризующие их достижение. А бюджетная модель компании должна содержать бюджеты, в которые входят стратегические показатели или другие (зачастую нефинансовые) данные, позволяющие их рассчитать. Это необходимо для управления процессом достижения поставленных целей. Алексей Молвинский считает, что система бюджетирования принесет существенную практическую пользу только как инструмент реализации стратегических целей компании, сформированных и сбалансированных в ее бизнес-плане.
Личный опыт
Александр Постников, директор компании «ПроИнвест Консалтинг» (Москва)
Внедряя систему бюджетирования, мы также создаем систему сбалансированных показателей. Основная задача при этом - построить бюджетную модель таким образом, чтобы она позволяла топ-менеджерам управлять ключевыми показателями деятельности компании.
Если в качестве одного из ключевых показателей деятельности компании, например, выделен коэффициент брака, характеризующий удовлетворенность клиентов, то в бюджетную модель целесообразно включить корректирующий бюджет возврата бракованной продукции.
Информационные потребности
Бюджетная модель компании должна удовлетворять информационные потребности менеджмента компании или ее собственников. Хорошим примером влияния информационных потребностей менеджмента на бюджетную модель может служить мастер-бюджет компании «НПО «Сатурн» (г. Рыбинск, Ярославская обл.), в котором помимо традиционных бюджетов выделен прогнозный бюджет движения дебиторской и кредиторской задолженности, кредитный план, бюджет НИОКР и бюджет капитальных расходов (рис. 4). «В нашей компании инвестиционный бюджет поделен на две части: бюджет НИОКР и бюджет капитальных вложений. Это связано с тем, что у нас наукоемкое производство и бюджет продаж во многом зависит от будущих результатов научно-исследовательских разработок. К тому же на их проведение выделяются значительные средства, расходованием которых необходимо управлять», - говорит Валерий Жигалов, директор по экономике и финансам ОАО «НПО «Сатурн».
Личный опыт
Андрей Краснопольский
В зависимости от фазы развития компании наибольшее внимание менеджмент уделяет различным видам бюджета. Например, на стадии роста бизнеса или этапе выхода на новый для компании рынок акцент делается на доходную часть бюджета. Это время для массированных инвестиций, с одной стороны, и достижения максимального объема продаж - с другой, что влечет за собой деление единого мастер-бюджета компании на бюджеты по уже освоенным рынкам и бюджеты проектов. В компаниях, достигших «зрелого» этапа развития, большее внимание уделяется минимизации расходов, что ведет к максимальной детализации расходных статей и формированию отдельного бюджета для каждого подразделения.
Размер компании и система управления
Непосредственное влияние на бюджетную модель предприятия оказывает его размер. Для более детального планирования крупные компании могут составлять отдельные бюджеты по определенным видам затрат с большим удельным весом в себестоимости продукции. Например, большинство крупных фирм формируют бюджет налогов5, в то время как небольшие предприятия планируют налоговые платежи в составе других бюджетов. Также могут составляться такие виды бюджетов, как бюджет затрат на энергоресурсы, бюджет затрат на оснастку и т. д.
В компаниях с холдинговой структурой более сложная, чем на обособленных предприятиях, бюджетная модель, которая во многом зависит от системы управления. Компании холдингового типа условно можно разделить на директивные, управленческие и инвестиционные.
Для директивных холдингов характерна концентрация управленческих функций в головной компании, вплоть до того, что все бюджеты дочерних компаний холдинга разрабатываются головной компанией. Для таких холдингов свойственно также создание централизованного казначейства, акцептующего все платежи дочерних предприятий, благодаря чему передавать финансовый бюджет в дочерние подразделения не нужно.
В управленческих холдингах головная компания выполняет роль контролирующего органа. Мастер-бюджет управленческого холдинга - это сводный бюджет, который включает бюджеты предприятий холдинга. В головной компании консолидируются финансовые бюджеты, показатели которых проверяются на соответствие целям компании. Если директивные холдинги предполагают максимальную концентрацию полномочий, то управленческие холдинги склонны передавать большую часть прав по управлению дочерним предприятиям.
Бюджетная модель управленческого холдинга на примере группы компаний «Инпром» представлена на рис. 5. В данном холдинге существует ряд производственных предприятий, где формируются только некоторые операционные бюджеты, необходимые для управления производственной деятельностью. Остальные бюджеты составляются на уровне холдинга в целом.
В инвестиционных холдингах, где собственники контролируют только ежегодные отчеты и напрямую не влияют на принятие решений дочерними компаниями, головная компания не принимает участия в создании бюджетных моделей дочерних предприятий.
Бюджетная модель как уникальный инструмент
Как показало проведенное исследование, для того чтобы система бюджетирования на предприятии была эффективным инструментом управления, она должна отражать специфику бизнес-процессов компании и ее деятельности.
По словам Александра Кочнева, руководитель сталкивается с необходимостью управлять уникальным предприятием, а для этого нужен уникальный инструмент управления. Кроме того, следует учитывать, что любая бюджетная модель будет неэффективна, если в компании отсутствует четкая структура разделения полномочий, то есть неизвестно, кто и за какие бизнес-процессы отвечает. В таком случае к внедрению бюджетирования можно переходить лишь после реорганизации бизнес-процессов в компании.
Виды бюджетов компании
Алексей Молвинский, руководитель проектов компании Carana Corporation (Москва)
Состав и классификация формируемых бюджетов варьируются в зависимости от компании, но в любом случае все бюджеты можно объединить в четыре группы: операционные, инвестиционные, финансовые и сводные.
Предлагаю классификацию бюджетов компаний.
Операционный бюджет
Бюджет продаж
Бюджет запасов готовой продукции
Бюджет производства
Бюджет незавершенного производства
Бюджет запасов сырья и материалов
Бюджет закупок
Бюджет прямых материальных затрат
Бюджет затрат на оснастку, инструмент, тару
Бюджет затрат на оплату труда
Бюджет затрат на энергоресурсы
Бюджет общепроизводственных расходов
Бюджет внепроизводственных расходов
Бюджет затрат по статьям калькуляции
Бюджет затрат по видам затрат
Бюджет налогов и сборов
Бюджет социальных расходов
Бюджет доходов и расходов по операционной деятельности
Бюджет дебиторской задолженности
Бюджет кредиторской задолженности
Инвестиционный бюджет
Бюджет капитальных вложений и инвестиций
Бюджет реализации внеоборотных активов
Бюджет долевых инвестиций
Бюджет инвестиционных поступлений
Бюджет инвестиционных выплат
Финансовый бюджет
Бюджет финансовой деятельности
Бюджет кредитов и займов
Бюджет движения собственного капитала
Бюджет движения собственных акций
Бюджет выданных займов
Бюджет краткосрочных финансовых вложений
Сводный бюджет
Бюджет неоперационных доходов и расходов
Бюджет прибылей и убытков
Бюджет движения денежных средств
Платежный бюджет
Прогнозный баланс
Целевые и контрольные показатели деятельности
Арендный блок
1. Виды бюджетных моделей. Преимущества, недостатки бюджетных моделей
2. Факторы, ограничивающие применение различных бюджетных моделей
Исходя из практики разработки и внедрения систем бюджетного управления, выделяют следующие бюджетные модели:
Индивидуальная модель комплексного бюджетирования;
Универсальная бюджетная модель;
Бюджетирование отдельных областей деятельности;
Бюджетирование финансовых потоков;
Бюджетирование товарно-материальных потоков.
Индивидуальная модель комплексного бюджетирования, ее особенности.
Главная особенность комплексного бюджетирования - предварительное построение процессной модели деятельности организации, с последующей привязкой формируемых функциональных бюджетов к результатам (выходам бизнес-процессов) (рисунок 5). Данная модель будет являться сугубо индивидуальной, учитывающей особенности производственно-финансовой деятельности каждой организации. Можно с уверенностью сказать, что подобный подход применим для компаний любого профиля деятельности, даже для некоммерческих организаций.
Преимущества комплексного бюджетирования:
Фокусировка на особенностях деятельности;
Получение необходимой детализации плановых и фактических показателей;
Охват всех областей деятельности;
Главный недостаток данной модели - длительный срок разработки, и, как следствие, высокая стоимость и риски в достижении результата.
Рисунок 5 – Бюджетная модель НПО «Сатурн»
Универсальная бюджетная модель, так же как и комплексная, охватывает всю организацию, однако является более простой с точки зрения разработки и функционирования. Первым шагом в разработке бюджетной структуры является определение перечня статей БДР и БДДС, а также формирование финансовой структуры, исходя из объема финансовых полномочий подразделений предприятия (управление доходами, расходами, прибылью и т.п.). Затем происходит сопоставление статей сводных бюджетов и ЦФО, то есть создаются операционные БДР по каждому центру ответственности. В том случае, если ЦФО могут управлять платежами в рамках своей деятельности, то также формируются операционные БДДС. Сумма финансовых результатов и чистых денежных потоков по элементам финансовой структуры дает соответственно финансовый результат и чистый денежный поток соответственно в целом по организации.
Преимущества универсальной модели:
Высокая скорость разработки и внедрения, особенно для многопрофильных предприятий или для групп компаний с большой диверсификацией по выпускаемой продукции;
Возможность относительного простого учета внутреннего оборота;
Быстрота планирования и консолидации фактических данных.
Недостатком является отсутствие функциональных планов (или их ведение в других документах), что иногда мешает взвешенной оценке планов предприятия по основным функциональным областям.
Бюджетирование отдельных областей хозяйственной деятельности.
Модели бюджетирования отдельных областей хозяйственной деятельности являются наиболее простыми, их цель - предоставить руководству предприятия информацию об актуальных для контроля областях деятельности организации. Такие модели могут содержать от одного до нескольких натуральных или натурально-стоимостных бюджетов. Для коммерческих и производственных организаций, такими бюджетами традиционно являются бюджеты продаж и производства, представленные на рисунках 6 и 7.
Рисунок 6 - Бюджетирование коммерческой деятельности
Рисунок 7 - Бюджетирование производственной деятельности:
Преимуществами таких бюджетных моделей являются:
Быстрое и недорогое внедрение, позволяющее в короткие сроки получить контроль над наиболее актуальными областями деятельности;
Эффективное функционирование модели, за счет небольшого числа бюджетов и простоты связей между ними.
К недостаткам данных модели можно отнести:
Из-за ограниченности моделей нет возможности учесть все влияющие на неё факторы (к примеру, недостаточное финансирование может привести к невыполнению плана производства и т.д.);
Как следствие, низкая достоверность и результативность бюджетов.
Бюджетирование финансовых потоков: данная модель бюджетирования является, самой распространенной в России. Это обусловлено следующими её преимуществами:
Высокая скорость внедрения, за счет небольшого количества бюджетов и связей между ними;
Как следствие, относительно низкая стоимость внедрения;
Данная модель особенно подходит для растущей российской экономики, когда управление ликвидностью более актуально, чем управление рентабельностью или стоимостью.
Таким образом, по соотношению цена / результат, данную модель можно рекомендовать к применению в условиях развивающегося рынка, когда на первое место выходит ликвидность, а доходность не требует оперативного контроля.
Результирующим бюджетом данной модели является Бюджет Движения Денежных Средств (БДДС). Цель его составления - управление платежеспособностью (ликвидностью) предприятия.
БДДС отражает движение денежных средств (денежного потока) по видам денежных средств и направлениям их движения.
Структура БДДС позволяет планировать, учитывать и анализировать денежные потоки в разрезах:
Направленности денежных потоков.
Структуры выплат и поступлений по направлениям их движения.
Объёмов выплат и поступлений (совокупных, по группам статей и по отдельным статьям).
Промежуточных и итоговых результатов (разницы между поступлениями и выплатами).
Остатков денежных средств.
Схематично формирование денежного потока (cash-flow) за период выглядит так:
Рисунок 8 – Формирование денежного потока (cash-flow)
Бюджетирование товарно-материальных потоков Модель бюджетирования товарно-материальных потоков является более сложной, чем предыдущие бюджетные модели. Однако именно эта модель позволяет управлять наиболее важным для предприятия показателем прибыльностью/рентабельностью основной деятельности.
Преимуществами данной модели являются:
Относительно невысоки затраты и сроки на разработку и внедрение (по сравнению с комплексной моделью);
Возможность управления наиболее важным показателем деятельности организации - прибылью от основной деятельности, что особенно актуально в средней и долгосрочной перспективе;
Возможность эффективного управления основными областями хозяйственной деятельности - продажами, производством и закупками;
Возможность контроля и управления прямыми и косвенными расходами.
К недостаткам такой бюджетной модели можно отнести следующее:
Недостаточная комплексность, и как следствие, зависимость результатов от неучтенных факторов (финансовых потоков, инвестиционных и прочих расходов);
Финансовые результаты не являются полными и достоверными - не подтверждаются изменением активов и пассивов предприятия (балансом).
Результирующим бюджетом данной модели является Бюджет Основной Деятельности (БОД).
Структура БОД раскрывает:
1. Структуру (источники формирования) доходов организации по основной деятельности.
2. Структуру (направления расходования) расходов по основной деятельности.
3. Объемы доходов и расходов (совокупные, по группам статей и по отдельным статьям).
4. Разницу (т.е. валовую прибыль или убытки) между доходами и расходами от основной деятельности за период.
Схематично формирование валовой прибыли от основной деятельности выглядит таким образом:
Рисунок 9 - Формирование валовой прибыли от основной деятельности
Именно выбор оптимальной бюджетной модели на этапе разработки финансовой и бюджетной структур позволяет организации не только сократить время и затраты, но и получить максимальный результат, выражающийся в повышении прозрачности бизнеса и улучшении финансовых показателей в кратчайшие сроки, а также обеспечить возможность дальнейшего роста и развития системы.
